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我國獨(dú)立審計職業(yè)道德準(zhǔn)則的改進(jìn)意見參考
摘要：本文主要從我國現(xiàn)有獨(dú)立審計職業(yè)道德準(zhǔn)則（以下簡稱職業(yè)道德準(zhǔn)則）出發(fā)，參照國際注冊 會計 師職業(yè)道德規(guī)范以及美國AICPA制定的職業(yè)道德規(guī)范，針對 目前 我國獨(dú)立審計領(lǐng)域亟待解決的職業(yè)道德 問題 ，探討我國職業(yè)道德準(zhǔn)則的不足之處，并提出若干改進(jìn)意見。
關(guān)鍵字：獨(dú)立審計 職業(yè)道德準(zhǔn)則 準(zhǔn)則改進(jìn)
近年來，我國獨(dú)立審計準(zhǔn)則與國際趨同的步伐有了很大程度上的加快，僅今年初就起草了22個準(zhǔn)則項目，并修訂完善了26個準(zhǔn)則項目，但準(zhǔn)則的修訂集中在執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則方面，尚未涉及職業(yè)道德準(zhǔn)則，盡管準(zhǔn)則的完善與修訂是一個循序漸進(jìn)的過程，但筆者認(rèn)為，職業(yè)道德準(zhǔn)則的修訂也是勢在必行。
一、職業(yè)道德準(zhǔn)則對我國獨(dú)立審計行業(yè)發(fā)展的重要作用
(一) 職業(yè)道德準(zhǔn)則是每個行業(yè)自己的技術(shù)、道德標(biāo)準(zhǔn)，是在不違反 法律 規(guī)定的前提下，針對處理本行業(yè)內(nèi)各種利益關(guān)系以及行業(yè)內(nèi)外其他關(guān)系的道德標(biāo)準(zhǔn)。其作用主要體現(xiàn)在兩個方面： 第一， 加強(qiáng)職業(yè)內(nèi)部自律，明確特定職業(yè)對公眾的義務(wù)與責(zé)任，從而在國家采取強(qiáng)制手段之前，使行業(yè)內(nèi)外的利益沖突得到緩和。 第二， 職業(yè)道德準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)是國家各種相關(guān)法律法規(guī)的補(bǔ)充和完善，尤其是從專業(yè)的角度提供更具體的標(biāo)準(zhǔn)和對照。
(二) 當(dāng)前法律界對涉及注冊會計師的訴訟問題，總傾向于對受到傷害的公眾投資者進(jìn)行救濟(jì)和補(bǔ)償，加大了注冊會計師的法律風(fēng)險。職業(yè)道德準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)比基本法律規(guī)定更加嚴(yán)格，對業(yè)界提出更高的要求，才能完成它的使命。
在法律界眼中，注冊會計師作為鑒證中介機(jī)構(gòu)所發(fā)揮的作用及其對職業(yè)道德的履行狀況可能更為重要，對于注冊會計師是否應(yīng)當(dāng)承擔(dān)法律責(zé)任的判斷上，會計業(yè)界傾向于對審計工作的技術(shù)程序進(jìn)行認(rèn)定，而法律界則強(qiáng)調(diào)對其工作結(jié)果加以 分析 并相應(yīng)地推斷注冊會計師在其工作過程中所處的精神狀態(tài)和動機(jī)。從這個角度來看，職業(yè)道德準(zhǔn)則的修訂與執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的修訂同樣重要，同樣緊迫。
二、我國職業(yè)道德準(zhǔn)則存在的問題
(一)總體來說，我國職業(yè)道德準(zhǔn)則缺乏可操作性，不夠完善，沒有具體的操作指南和規(guī)范完整的執(zhí)業(yè)要求，因而沒有得到有效地執(zhí)行。當(dāng)前，獨(dú)立審計行業(yè)尚未走出信譽(yù)危機(jī)的低谷，有關(guān)學(xué)者紛紛 總結(jié) 注冊會計師在職業(yè)道德上的不足：執(zhí)業(yè)不規(guī)范，執(zhí)業(yè)過程中有較大的隨意性和依賴性，不能保持獨(dú)立、客觀、公正的審計立場，職業(yè)道德約束力不強(qiáng)；注冊會計師的保密意識差，職業(yè)意識淡薄，職業(yè)道德水平不高；忽視專業(yè)勝任能力的鍛煉；質(zhì)量意識淡薄。在審計業(yè)務(wù)中對被審計單位存在違紀(jì)違規(guī)現(xiàn)象漠然視之，或在被審計單位治理層的要求下故意泄漏，隨意出具讓客戶滿意的審計報告；招攬客戶手段不合理。 令人擔(dān)憂的是，以上各種注冊會計師職業(yè)道德問題都是在職業(yè)道德準(zhǔn)則中有相關(guān)條款規(guī)定的，可見，我國的職業(yè)道德準(zhǔn)則可實(shí)施性有待增強(qiáng)，控制力有待提高。
(二)職業(yè)道德的行業(yè)監(jiān)管不足。
美國注冊會計師協(xié)會規(guī)定由專門的職業(yè)道德部 The Professional Ethics Executive Committee(PEEC)來調(diào)查潛在的會員職業(yè)道德問題,并授權(quán)PEEC可以公開譴責(zé)那些違反了職業(yè)道德規(guī)范的會員。
目前，我國注冊會計師協(xié)會尚未建立專門針對注冊會計師的職業(yè)道德遵循情況設(shè)立有關(guān)的監(jiān)管部門，也缺乏有效地實(shí)施監(jiān)管的措施。
美國注冊會計師協(xié)會也十分重視職業(yè)道德監(jiān)管的透明度，如將職業(yè)道德監(jiān)管的結(jié)果不僅發(fā)布在美國注冊會計師協(xié)會的CPA Letter 上，還披露在華爾街雜志上，加大了監(jiān)管力度。
同時，美國的職業(yè)道德準(zhǔn)則的制定十分民主，由其會員（即各家會計師事務(wù)所）直接參與制定。AICPA還做到了與其他監(jiān)管機(jī)構(gòu)的密切配合，如它規(guī)定，如果某一會員被政府管理當(dāng)局或其它有權(quán)監(jiān)管獨(dú)立審計行業(yè)和會計師事務(wù)所的機(jī)構(gòu)（如證券交易委員會SEC和上市公司會計監(jiān)管委員會PCAOB）處罰，那么PEEC可以不經(jīng)過調(diào)查就對該會員實(shí)施公開譴責(zé)等處罰。由于對會員違反職業(yè)道德規(guī)范的調(diào)查要求十分嚴(yán)格，其成本也十分驚人，因此AICPA也比較重視利用其他監(jiān)管團(tuán)體的工作成果，如它規(guī)定如果其會員被州會計委員會懷疑、調(diào)查或吊銷執(zhí)照，那么AICPA就可以自動取消其會員資格，而如果州會計委員會作出了其他處理，那么AICPA就應(yīng)當(dāng)自行另外調(diào)查真相并作處理。在這樣的程序下，會員擁有申訴權(quán)，可以向AICPA申訴，請求重新調(diào)查。
從以上描述中可以看出，AICPA的職業(yè)道德規(guī)范往往以 會計 師事務(wù)所為監(jiān)管對象，處罰措施也不乏針對事務(wù)所的，這樣一來，會計師事務(wù)所就會更加重視員工職業(yè)道德的提高，監(jiān)管的效果也會明顯提高。
(三)理想標(biāo)準(zhǔn)與最低標(biāo)準(zhǔn)問題 。
職業(yè)道德準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)包括兩個層面，即理想標(biāo)準(zhǔn)與最低標(biāo)準(zhǔn)。這個劃分的 理論 淵源來自美國 自然 法學(xué)派代表人物福勒，他在討論 法律 的道德性問題時提出了“向往的道德”和“義務(wù)的道德”兩個相對的概念。獨(dú)立審計行業(yè)的職業(yè)道德準(zhǔn)則也同樣適用這一劃分。 我國職業(yè)道德準(zhǔn)則雖然也在形式上規(guī)定了理想標(biāo)準(zhǔn)（即一般原則）和最低標(biāo)準(zhǔn)（即其它具體準(zhǔn)則），但其中的最低標(biāo)準(zhǔn)不夠具體詳細(xì)，指導(dǎo)作用不明顯，導(dǎo)致了獨(dú)立審計結(jié)果質(zhì)量的難以保證。并且我國的職業(yè)道德準(zhǔn)則有些部分也流露出了過于明顯的保護(hù)注冊會計師的傾向，降低了公眾的信任度，使不明真相的外部人員懷疑行業(yè)的推卸責(zé)任意圖。一個職業(yè)之所以能長期存在并蓬勃 發(fā)展 ，公眾對其信心是關(guān)鍵因素，對于注冊會計師這一行業(yè)來說尤其如此。因此，我們的職業(yè)道德準(zhǔn)則，首要目標(biāo)就是要建立并加強(qiáng)公眾對注冊會計師的信心，而不是總是過于明顯地針對減少行業(yè)職業(yè)風(fēng)險、實(shí)施行業(yè)保護(hù)或?qū)崿F(xiàn)行業(yè)利益，后者無疑是一種“舍本求末”的做法。
美國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范由四部分組成：職業(yè)道德概念、行為守則、行為守則解釋、道德裁決。其中概念基礎(chǔ)為職業(yè)道德規(guī)范體系的建設(shè)提供了基礎(chǔ)和強(qiáng)有力的指引。行為守則相當(dāng)于一個理想的最高標(biāo)準(zhǔn)，并不具有強(qiáng)制性，只是為注冊會計師的精神追求指明了方向，這種追求是無止境的，而其相對應(yīng)的最低標(biāo)準(zhǔn)是行為守則解釋，AICPA聲明這些解釋為守則的范圍和 應(yīng)用 提供了說明，但是并不限于這些范圍和應(yīng)用，同時，它的最低標(biāo)準(zhǔn)是十分嚴(yán)格的，如果會員偏離了守則解釋和道德裁決，必須要向聽證會做出該偏離的合理解釋。
這四部分是一個逐步細(xì)化的過程，這種漸進(jìn)式過程，既有助于職業(yè)道德規(guī)范的制定，應(yīng)便于注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中遵循。同時守則解釋和道德裁決中的條款使注冊會計師在例外情況下有回旋余地，但這種自由度又是嚴(yán)格加以控制的，應(yīng)為其背離需說明理由，維護(hù)了職業(yè)道德的嚴(yán)肅性。
三、獨(dú)立性問題
我國現(xiàn)行職業(yè)道德準(zhǔn)則規(guī)定：注冊會計師執(zhí)行審計或其他鑒證業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)保證形式上和實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立。由于實(shí)質(zhì)性的獨(dú)立是無形的，也是難以觀察的，而形式上的獨(dú)立是可以觀察的，在準(zhǔn)則中還進(jìn)一步說明了形式上的獨(dú)立，主要是從第三方的角度列舉了可能損害獨(dú)立性的情況，但這些規(guī)定較為抽象，可操作性不強(qiáng)，易造成誤解。
國際職業(yè)道德規(guī)范中有一段對獨(dú)立性的內(nèi)在矛盾作出了合理的說明，提到“獨(dú)立性”這個術(shù)語本身就會帶來誤解，因?yàn)?社會 中每個人都會與外界發(fā)生 經(jīng)濟(jì) 上的、財務(wù)上的以及其他各種聯(lián)系，所以要指望一個從事職業(yè)判斷的人完全超脫于這種種聯(lián)系是不可能的，所以經(jīng)濟(jì)聯(lián)系的重大與否要站在一個有充分相關(guān)信息的第三方的角度認(rèn)真評估。它還提出由于審計的環(huán)境不同，不可能做到準(zhǔn)確定義對獨(dú)立性造成威脅的各種情況以及每種情況下應(yīng)采取的措施，同時，鑒證服務(wù)的性質(zhì)不同，獨(dú)立性面臨的威脅也就不同，因此，應(yīng)當(dāng)采取不同的措施，規(guī)范中的一個概念框架就可以幫助會計公司及其從業(yè)人員識別、評估、定位獨(dú)立性面臨的威脅，在這個框架指導(dǎo)下，對獨(dú)立性威脅的處理就不再是依照一系列人為規(guī)定的具體準(zhǔn)則了，而是真正意義上的代表公眾利益。
可見，國際職業(yè)道德規(guī)范中也體現(xiàn)了靈活性的要求，這一點(diǎn)在我國現(xiàn)行準(zhǔn)則中尚未體現(xiàn)，國際規(guī)范中明確提出，對獨(dú)立性造成威脅的性質(zhì)、以及取消或使這種威脅降至可接受水平所需采取的措施，都取決于鑒證業(yè)務(wù)的特性：是財務(wù)報表鑒證業(yè)務(wù)，還是其他種類鑒證業(yè)務(wù)，后者的目的、鑒證對象和預(yù)期信息使用者又是什么，應(yīng)當(dāng)根據(jù)這種種相關(guān)信息來評價獨(dú)立性。
另外，我國職業(yè)道德準(zhǔn)則未涉及非審計服務(wù)對獨(dú)立性的 影響 ，雖然該 問題 在國外業(yè)界也仍處于爭論狀態(tài)，但在實(shí)踐 中國 外業(yè)界已經(jīng)采取了一些措施，如2000年美國SEC公布了一份調(diào)查報告，發(fā)現(xiàn)普華永道 會計 公司嚴(yán)重違反審計獨(dú)立性規(guī)則，認(rèn)為他們提供的管理咨詢有損審計獨(dú)立性，這一觀點(diǎn)遭到AICPA和國際會計公司的反對，也沒有明確證據(jù)表明提供管理咨詢和其他非審計業(yè)務(wù)必然會影響審計師的獨(dú)立判斷，但由于行業(yè)的特殊性質(zhì)，取信于 社會 公眾是獨(dú)立審計職業(yè)的生存之本。最終，普華永道公司分拆了管理咨詢業(yè)務(wù)。
我國準(zhǔn)則中將可能損害獨(dú)立性的因素分為 經(jīng)濟(jì) 利益、自我評價、關(guān)聯(lián)關(guān)系和外界壓力等。
1.經(jīng)濟(jì)利益
包括與鑒證客戶存在專業(yè)服務(wù)收費(fèi)以外的直接經(jīng)濟(jì)利益或重大的間接經(jīng)濟(jì)利益，這種損害包括收費(fèi)主要來源于某一鑒證客戶。但準(zhǔn)則中并未對“主要來源于”的收費(fèi)比例加以說明。國外的標(biāo)準(zhǔn)是收費(fèi)占事務(wù)所年收入的5%以上即可認(rèn)為是“主要來源于”。這里也涉及了審計收費(fèi)問題，審計費(fèi)用過高會影響?yīng)毩⑿�，過低又使人質(zhì)疑其審計質(zhì)量，準(zhǔn)則可以嘗試對審計收費(fèi)作進(jìn)一步的詳細(xì)說明。美國職業(yè)道德行為守則解釋（以下簡稱解釋）中的規(guī)定雖與我國準(zhǔn)則中心思想基本相同，但解釋更具操作性，守則101的解釋禁止從事公共業(yè)務(wù)的注冊會計師擁有審計客戶的股票或其他直接投資，因?yàn)檫@會對實(shí)質(zhì)上的審計獨(dú)立性構(gòu)成潛在影響，并且一定會影響信息使用者對審計師獨(dú)立性的判斷。諸如審計師祖父母持有審計客戶股票的間接投資也應(yīng)禁止，但這種間接投資必須是重大的。由于直接投資和間接投資的情況較為復(fù)雜，解釋中又作了分項說明。
1) 將事務(wù)所合伙人（即股東）與非合伙人區(qū)別對待具有一定的 科學(xué) 性。解釋規(guī)定非合伙人只有對其參與的業(yè)務(wù)或其同一部門從業(yè)人員參與的業(yè)務(wù)才適用該守則，例如一個國際會計公司的普通員工可以持有客戶股票而不違反101守則，只要該員工為參與該客戶的業(yè)務(wù)即可，但是一旦該員工晉升為事務(wù)所合伙人，他必須拋出所持有的客戶的股票，否則，事務(wù)所就要退出該業(yè)務(wù)。
2) 直接經(jīng)濟(jì)利益與間接經(jīng)濟(jì)利益的界定：解釋將直接經(jīng)濟(jì)利益界定為注冊會計師或其近親持有股票或其他權(quán)益，并明確指出近親的范圍，即配偶與未成年需贍養(yǎng)的子女，而間接經(jīng)濟(jì)利益強(qiáng)調(diào)審計師與客戶之間緊密但不直接的經(jīng)濟(jì)關(guān)系，如會員在一家互助基金投資公司擁有股權(quán)，而該投資公司又在客戶中擁有投資，這就構(gòu)成了間接所有權(quán)利益。
以上界定是有重要作用的，因?yàn)橹挥虚g接經(jīng)濟(jì)利益才談得上重大與否，直接經(jīng)濟(jì)利益即使很小，也會影響?yīng)毩⑿浴?/p>
2. 關(guān)聯(lián)關(guān)系
雖然我國也規(guī)定了會計師事務(wù)所的高級管理人員或簽字注冊會計師與鑒證客戶長期交往會影響?yīng)毩⑿�，這就意味著輪換簽字注冊會計師的必要性，但我國并未作出輪換具體年限的指導(dǎo)意見，美國對此的一般意見是5年輪換制。
另外，我國準(zhǔn)則指導(dǎo)意見說明，接受鑒證客戶或其董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生重大影響的員工的貴重禮品或超出社會禮儀的款待也是有損獨(dú)立性的情形。此條款對于“貴重禮品或超出社會禮儀的款待”的說明也不夠具體，國際道德規(guī)范中對此有更為清晰的說明：注冊會計師及其家庭成員或近親如果接受客戶的禮物或款待，將造成對遵守基本準(zhǔn)則的威脅，這些威脅是否顯著將取決于該饋贈背后的性質(zhì)、價值和意圖，并指出如果有充分相關(guān)信息的理性第三方認(rèn)為該饋贈是不重要的，是在正常商業(yè)交往中給予的，并無其他影響決策的特殊目的，那么，可以認(rèn)為該饋贈是不損害遵守基本準(zhǔn)則。
四、保密責(zé)任
我國準(zhǔn)則規(guī)定：注冊會計師應(yīng)當(dāng)對在執(zhí)業(yè)過程中獲知的客戶信息保密，這一保密責(zé)任不因業(yè)務(wù)約定的終止而終止，應(yīng)當(dāng)采取措施確保助理人員和專家遵守保密原則，不得利用在執(zhí)業(yè)過程中獲知的客戶信息為自己或他人謀取不正當(dāng)?shù)睦妫谝韵虑闆r下可以披露客戶信息：
1．取得客戶授權(quán)；
2．根據(jù)法規(guī)要求，為 法律 訴訟準(zhǔn)備文件或提供證據(jù)，以及向監(jiān)管機(jī)構(gòu)報告發(fā)現(xiàn)的違反法規(guī)行為；
3．接受同業(yè)復(fù)核以及注冊 會計 師協(xié)會和監(jiān)管機(jī)構(gòu)依法進(jìn)行的質(zhì)量檢查。
準(zhǔn)則中缺乏對如何履行保密義務(wù)的詳細(xì)指導(dǎo)，國際職業(yè)道德規(guī)范中規(guī)定得就較為詳細(xì)：注冊會計師即使在社交場合也應(yīng)對客戶信息保密，要防止無意泄漏客戶機(jī)密，尤其是對有長期合作交往關(guān)系的合作者以及家庭成員。還規(guī)定即使對潛在客戶，也要履行保密義務(wù)，即使在會計公司內(nèi)部也要保密，這樣的要求更加嚴(yán)格具體，能更好的保證注冊會計師保密意識的提高。
另外，我國準(zhǔn)則僅模糊規(guī)定可以在為法律訴訟準(zhǔn)備文件或提供證據(jù)的情況下披露客戶信息，國際準(zhǔn)則則更明確地提出可以為了保護(hù)法律程序中注冊會計師的職業(yè)利益，這無疑在獨(dú)立審計行業(yè)面臨訴訟危機(jī)的今天，為注冊會計師提供了保護(hù)。國際準(zhǔn)則還說明可以根據(jù)技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)及職業(yè)道德的要求適當(dāng)披露客戶信息，這種靈活 應(yīng)用 也值得借鑒。美國的守則解釋中也做出了保密義務(wù)的例外規(guī)定，其中第四條就是應(yīng)對AICPA職業(yè)道德部的調(diào)查：如果職業(yè)道德部認(rèn)為注冊會計師技術(shù)處理不充分，有可能檢查其工作底稿，會計公司此時不得以保密義務(wù)為由拒絕接受調(diào)查。
我國準(zhǔn)則中還作出這樣的提醒：注冊會計師在決定披露客戶有關(guān)信息時，應(yīng)當(dāng)考慮以下因素：
1.是否了解和證實(shí)了所有相關(guān)信息；
2．信息披露的方式和對象；
3. 可能承擔(dān)的法律責(zé)任和后果。
雖然這樣的規(guī)定能夠在一定程度上保護(hù)注冊會計師免收不必要的傷害，但給外界造成了一種行業(yè)保護(hù)的錯覺，也使得注冊會計師在應(yīng)當(dāng)進(jìn)行信息披露時患得患失，錯過良機(jī)。
五、或有收費(fèi)問題
我國準(zhǔn)則中規(guī)定，除法規(guī)允許外，會計師事務(wù)所不得以或有收費(fèi)方式提供鑒證服務(wù)，收費(fèi)與否或多少不得以鑒證結(jié)果或?qū)崿F(xiàn)特定目的為條件。但在準(zhǔn)則的其他條款中并未明確規(guī)定鑒證業(yè)務(wù)的具體范圍，也沒有指出那些業(yè)務(wù)允許采用或有收費(fèi)。
美國守則302的解釋中提到了不得采用或有收費(fèi)的具體規(guī)定：
1．財務(wù)報表審計或復(fù)核；
2．代編財務(wù)報表，而該報表會員有可能或可以合理推斷為有可能為第三方使用，并且會員代編財務(wù)報表的行為不 影響 獨(dú)立性。
3．未來財務(wù)信息的檢查。
這種詳細(xì)指導(dǎo)可操作性較強(qiáng)。
六、后續(xù)教育問題
目前 ，我國注冊會計師行業(yè)的后續(xù)教育中，比較重視技術(shù)培訓(xùn)和執(zhí)業(yè)培訓(xùn)，忽視了職業(yè)道德的后續(xù)教育問題，在專業(yè)的學(xué)校教學(xué)中也并未專門開設(shè)職業(yè)道德方面的課程，使得我國職業(yè)道德教育環(huán)節(jié)薄弱。
七、職業(yè)道德準(zhǔn)則的改進(jìn)意見
�。ㄒ唬┛傮w設(shè)想：
1. 現(xiàn)實(shí)性與超前性
雖然我國獨(dú)立審計行業(yè) 發(fā)展 尚不成熟，給職業(yè)道德建設(shè)帶來種種挑戰(zhàn)，但職業(yè)道德準(zhǔn)則也應(yīng)具有一定的超前性與預(yù)見性，這樣才有利于指引我國獨(dú)立審計行業(yè)迅速前進(jìn)。同時在準(zhǔn)則的實(shí)施和制定過程中也要注意適當(dāng)?shù)?科學(xué) 性和現(xiàn)實(shí)性，防止“空中樓閣”。
2. 中國 特色與國際趨同
國際上職業(yè)道德規(guī)范建設(shè)的寶貴經(jīng)驗(yàn)固然值得為我所用，但在使用時應(yīng)注意結(jié)合具體情況，不能照搬照抄。
3.概念框架與準(zhǔn)則操作指導(dǎo)體系
目前我國職業(yè)道德準(zhǔn)則的指導(dǎo)思想等已與國際水平十分接近，但在改善我國獨(dú)立審計行業(yè)職業(yè)道德水平方面的作用還有待挖掘，究其原因，主要是準(zhǔn)則的可操作性不強(qiáng)，行業(yè)監(jiān)管不夠。應(yīng)當(dāng)在保持概念框架的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步健全操作體系。
�。ǘ� 具體意見：
1. 設(shè)立注冊會計師職業(yè)道德水平追蹤制度，建立注冊會計師職業(yè)道德信用檔案， 從外部強(qiáng)制驅(qū)動注冊會計師提高職業(yè)道德水平。
在中國注冊會計師協(xié)會下，設(shè)立專門的職業(yè)道德監(jiān)管機(jī)構(gòu)，實(shí)施有效監(jiān)管。
將事務(wù)所納入職業(yè)道德監(jiān)管的范圍，而不是僅僅針對注冊會計師個人。也就是加強(qiáng)注冊會計師職業(yè)團(tuán)體的建設(shè)，注冊會計師職業(yè)團(tuán)體為維護(hù)自己的聲譽(yù)和形象，就會自覺地加強(qiáng)對內(nèi)部從業(yè)人員職業(yè)道德水平的培養(yǎng)，加大對內(nèi)部從業(yè)人員不道德行為的懲罰力度，從而促使每個注冊會計師增強(qiáng)對職業(yè)道德的重視，也能增強(qiáng)行業(yè)凝聚力，促進(jìn)整個行業(yè)職業(yè)道德水平的提高。
2.我國職業(yè)道德準(zhǔn)則可以嘗試像國際職業(yè)道德規(guī)范、美國職業(yè)道德規(guī)范一樣，在準(zhǔn)則中多以形象具體的例子來說明意圖，但國際職業(yè)道德規(guī)范在例子之后，又說明了這些例子是為了闡述概念框架的適用，而不是對有損獨(dú)立性情況的完整概括，所以注冊 會計 師事務(wù)所和從業(yè)人員僅僅以上面例子的標(biāo)準(zhǔn)要求自己是不夠的，必須視審計的具體情況而定。
3.在我國獨(dú)立審計行業(yè) 發(fā)展 尚不成熟的情況下，硬性要求分拆管理咨詢業(yè)務(wù)是不現(xiàn)實(shí)的，但在職業(yè)道德準(zhǔn)則中至少應(yīng)當(dāng)逐步過渡地考慮到非審計服務(wù)對獨(dú)立性的 影響 。
美國職業(yè)道德行為守則解釋中的相關(guān)條款對獨(dú)立性作了較為詳盡的闡述，相比較而言，我國職業(yè)道德準(zhǔn)則的可操作性有待進(jìn)一步提高。
4.將職業(yè)道德準(zhǔn)則中的最低標(biāo)準(zhǔn)細(xì)化，加強(qiáng)其指導(dǎo)作用，嚴(yán)格執(zhí)行過程，制定更嚴(yán)厲、明確的處罰措施。同時，通過更加周密的規(guī)定，賦予執(zhí)業(yè)人員在處理具體職業(yè)道德 問題 時一定的靈活性和自主性。
5.對“獨(dú)立性”問題的涵義做出更加合理的解釋，并在注冊會計師維持形式上的獨(dú)立方面做出更具體規(guī)定，使獨(dú)立性要求更具操作性。關(guān)注非審計服務(wù)對獨(dú)立性的影響。
6.對客戶機(jī)密信息的范圍作出更詳細(xì)規(guī)定，對保密義務(wù)的例外情形重新闡釋，以切實(shí)加強(qiáng)注冊會計師的保密意識，提高執(zhí)業(yè)素質(zhì)，建立良好的行業(yè)形象。
7. 對或有收費(fèi)禁止和允許的范圍分別加以 科學(xué) 界定，適當(dāng)制定獨(dú)立審計行業(yè)各種業(yè)務(wù)和服務(wù)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，防止審計收費(fèi)不合理帶來的審計質(zhì)量的下降。
8.在后續(xù) 教育 的相關(guān)規(guī)定中強(qiáng)調(diào)職業(yè)道德的地位和作用，注重在獨(dú)立審計行業(yè)人才培養(yǎng)的全過程中貫徹職業(yè)道德的思想，加強(qiáng)執(zhí)業(yè)人員的職業(yè)道德意識。
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